Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA)

Vermögensverschiebungen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern

Mit dem Institut der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) will der Gesetzgeber sicherstellen, dass Gesellschafter einer GmbH oder anderen Kapitalgesellschaft durch bestimmte Vermögensverschiebungen keinen steuerlichen Vorteil erzielen. Eine verdeckte Gewinnausschüttung begründet steuerliche Probleme auf der GmbH- und Gesellschafterebene. Eine vGA kann aber auch zu einer Geschäftsführerhaftung führen. Lesen Sie nachfolgend, was es damit auf sich hat und wann die Grenze zur Steuerhinterziehung überschritten ist.

Als Steuerkanzlei mit Fachanwälten für Steuerrecht und Steuerberatern beraten wir GmbH-Gesellschafter und Geschäftsführer in allen Fragen des Steuerrechts und der verdeckten Gewinnausschüttung.

Hintergrund und gesetzliche Grundlage

Die gesetzliche Grundlage für die verdeckte Gewinnausschüttung findet sich in § 8 Absatz 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG): „Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. Auch verdeckte Gewinnausschüttungen … mindern das Einkommen nicht.“

Eine verdeckte Gewinnausschüttung soll insoweit genau die gleichen Folgen haben wie eine offene Gewinnausschüttung. Dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft wird damit die Möglichkeit genommen, Steuervorteile auszunutzen.

Das Vorhandensein von verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA) wird insoweit angenommen, ohne dass das Gesetz diese näher definiert.

Basierend auf der hierzu ergangenen Rechtsprechung liegt eine vGA vor, wenn

1. bei der Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung bzw. verhinderte Vermögensmehrung vorliegt,
2. die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist,
3. sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags i.S.d. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG (den Gewinn) der Kapitalgesellschaft auswirkt und
4. in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht.

Nicht jede vertragliche Beziehung zwischen dem Gesellschafter und der Gesellschaft führt damit automatisch zu einer vGA. Halten die vertraglichen Regelungen dem sogenannten Fremdvergleichsgrundsatz stand, wird das Vertragsverhältnis von der Finanzverwaltung anerkannt und hat keine besonderen Folgen für die Gesellschaft oder den Gesellschafter.

Entscheidend für das Vorliegen einer vGA i.S.d. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist demnach, ob die Transaktion zwischen der Kapitalgesellschaft und ihrem Gesellschafter auf dem Gesellschaftsverhältnis beruht (gesellschaftliches Veranlassungsprinzip). Auf dem Gesellschaftsverhältnis beruht eine Transaktion dann, wenn sie dem sog. Fremdvergleich nicht standhält. Nur der Leistungsaustausch zu unüblichen Konditionen löst eine vGA aus. Je unüblicher die jeweiligen Konditionen sind, desto mehr spricht im Ergebnis für eine vGA.

Höhere Maßstäbe für beherrschende Gesellschafter

Besonderheiten gelten für den sogenannten beherrschenden Gesellschafter, da dieser in „seiner“ GmbH schalten und walten kann, wie er möchte. Sein Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft ist besonders groß. Damit einhergehend sind die Möglichkeiten, Geschäfte zu besonderen Konditionen mit sich selbst abzuschließen. Aus diesem Grund werden ihm gegenüber die Maßstäbe verschärft.

Ungeachtet der Angemessenheit bedarf es bei Transaktionen zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter des Transparenzgebotes und der Beachtung einer zivilrechtlichen Formstrenge, weil es sonst möglich wäre, Ergebnisse der Kapitalgesellschaft steuerlich im Nachhinein zu beeinflussen.

Jemand ist beherrschender Gesellschafter, wenn er den Abschluss des betreffenden Rechtsgeschäfts erzwingen kann. Dazu ist grundsätzlich die Mehrheit der Stimmrechte notwendig, in besonderen Ausnahmefällen reicht aber auch eine Beteiligung von 50 % oder weniger aus.

Eine vGA im Falle von beherrschenden Gesellschaftern ist nur dann ausgeschlossen, wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

• der Nachweis, dass eine schuldrechtliche Vereinbarung überhaupt besteht (in der Regel schriftlicher Vertrag);
• zivilrechtliche Wirksamkeit;
• im Voraus getroffene Vereinbarung, Rückwirkungs- bzw. Nachzahlungsverbot;
• eine klar und eindeutig bestimmte Vereinbarung, über das »Ob« und Höhe des Entgelts;
• tatsächliche Durchführung der Vereinbarung.

Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis

Eine Transaktion ist immer dann durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn eine unübliche Ausgestaltung nur wegen des Gesellschaftsverhältnisses durchgeführt wird. Zur Überprüfung wird der sogenannte Fremdvergleich herangezogen. Hätte die Gesellschaft zum gleichen Zeitpunkt das gleiche Geschäft zu den gleichen Konditionen mit einem fremden Dritten abgeschlossen, dann hält das Geschäft dem Fremdvergleich stand und eine vGA ist ausgeschlossen.

Eine solche unübliche Ausgestaltung muss nicht zwingend zwischen der Gesellschaft und einem Gesellschafter abgeschlossen werden. Eine vGA liegt auch vor, wenn die Vermögensminderung durch Einbeziehung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person erfolgt. Dies betrifft beispielsweise die überhöhte Lohnzahlung an die Ehefrau des Gesellschafters. Der Begriff der nahe stehenden Person wird dabei weit gefasst. Neben familiären Beziehungen kommen beispielsweise auch langjährige Geschäftspartner oder Schwestergesellschaften als Begünstigte in Frage.

Fehlender Gesellschafterbeschluss

Ein Beschluss über die Gewinnausschüttung schließt eine vGA aus. Erfolgt die Ausschüttung auf der Grundlage eines Gesellschafterbeschlusses, dann liegt eine offene Ausschüttung vor.

Folge einer verdeckten Gewinnausschüttung

Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung sollen denen der offenen Gewinnausschüttung gleichgestellt werden. Hierbei sind die verschiedenen Ebenen zu berücksichtigen. Die konkret eintretende Rechtsfolge ist abhängig von der Art des Zustandekommens der vGA.

Zunächst ist auf der Ebene der Kapitalgesellschaft grundsätzlich das Einkommen um den Betrag der vGA zu erhöhen. Dieses erhöhte Einkommen ist auf der Ebene der Kapitalgesellschaft der Besteuerung zu unterwerfen (Körperschaft- und Gewerbesteuer). Ferner unterliegt die vGA in der Regel der Umsatzbesteuerung.

Im Weiteren ist für vGA Kapitalertragsteuer zu berechnen und an das für die Gesellschaft zuständige Finanzamt zu entrichten.

Bei dem betreffenden Gesellschafter liegen in Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung Einkünfte aus Kapitalvermögen vor. Soweit der Gesellschafter die verdeckte Gewinnausschüttung anderweitig versteuert hat (beispielsweise im Falle des überhöhten Geschäftsführergehaltes als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit) sind diese entsprechend umzuqualifizieren.

Kommt die verdeckte Gewinnausschüttung einer nahestehenden Person des Gesellschafters zu Gute, wird diese dem Gesellschafter zugeordnet.

Verdeckte Gewinnausschüttungen in der Praxis

Die Fallgestaltungen, in denen eine verdeckte Gewinnausschüttung in der Praxis auftreten kann, sind in der Praxis vielfältig. Hierzu ist eine sehr breite Rechtsprechung ergangen. Die eintretenden Rechtsfolgen sind abhängig von der Art der vGA und die Abwicklung ist in der Regel höchst komplex. In der Regel werden vGA im Rahmen von Betriebsprüfungen erkannt und führen zu teils erheblichen Steuernachzahlungen. Eine vom Gesellschafter beabsichtigt eingegangene verdeckte Gewinnausschüttung erfüllt häufig den Tatbestand der Steuerhinterziehung. Vor diesem Hintergrund sollten verdeckte Gewinnausschüttungen stets vermieden werden.

Verdeckte Gewinnausschüttungen führen in dem Unternehmeralltag aber nicht nur zu steuerlichen Schwierigkeiten. Wenn einzelne Gesellschafter durch vGA-Geschäfte unabgestimmte Vorteile generieren, kommt es oft zu einem Gesellschafterstreit mit den finanziell benachteiligten Gesellschaftern. Diese können oftmals keine Kompensation realisieren. Kluge Steuerklauseln im GmbH-Gesellschaftsvertrag können einen Anspruch auf Kompensationen begründen. Die vGA-Steuerklauseln sind auf eine "Reparatur" der Vermögensverschiebungen zwischen den Gesellschaftern ausgerichtet.