Beteiligung einer GmbH an Freiberufler-KG

Gewerbliche Infizierung auch bei Mindestbeteiligung

Ein Beitrag von Dirk Mahler, Fachanwalt für Steuerrecht und Steuerberater in Berlin

Ärzte, Rechtsanwälte, Ingenieure und andere sogenannte Freiberufler erzielen in der Regel Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit und unterliegen damit nicht der Gewerbesteuer. Dies gilt auch dann, wenn sich die Freiberufler zu einem Personenunternehmen zusammengeschlossen haben und eine gemeinsame Praxis oder Kanzlei betreiben.

Hierbei ist jedoch Vorsicht geboten, den die Einkünfte aller Beteiligten können unter besonderen Voraussetzungen in Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit umqualifiziert werden. Dies gilt beispielsweise in Fällen, in denen die Personengesellschaft neben der eigentlichen freiberuflichen Tätigkeit weitere gewerbliche Tätigkeiten ausübt, und zwar ungeachtet von der Gewichtung am Gesamtumsatz. Im Falle der Umqualifikation unterliegt der Gewinn neben der Einkommensteuer auch der Gewerbesteuer.

In einem jetzt zu entscheidenden Fall war die Frage zu klären, ob eine solche Umqualifikation auch dann vorzunehmen ist, wenn an einer Personengesellschaft neben den freiberuflich tätigen Personen auch eine GmbH beteiligt ist und diese GmbH lediglich die Funktion eines Haftungsschildes übernimmt (Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf vom 26.11.2020 vom 17.11.2020 – VIII R 20/18)

Dies ist gegeben, wenn durch die Beteiligung einer GmbH eine sogenannte gewerbliche Infizierung (oder Abfärbetheorie) vorliegt. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH müssen sämtliche Gesellschafter einer Personengesellschaft die Merkmale eines freien Berufes erfüllen.

Streitig war insoweit, ob die Klägerin Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit oder aus Gewerbebetrieb erzielt hat.

Steuerberater als GmbH & Co. KG

Zwei Steuerberater hatten sich zu einer Kanzlei in der Form einer GmbH & Co. KG zusammengeschlossen. Als Komplementärin fungierte eine GmbH, an welcher ausschließlich einer der beiden Steuerberater beteiligt war und diese auch als Geschäftsführer vertrat. Der einzige Zweck der GmbH war die Übernahme als Haftungsschild. Dem entsprechend war die Beteiligung der GmbH im Gesellschaftsvertrag so weit wie rechtlich zulässig reduziert. Am Vermögen und Gewinn waren ausschließlich die beiden persönlichen Gesellschafter beteiligt und die Vertretung der GmbH & Co. KG erfolgte durch die beiden Gesellschafter persönlich.

Sie vertraten die Auffassung, dass die Voraussetzungen der Umqualifikation nicht vorliegen würden, da die Beteiligung der GmbH lediglich aus formalen Gründen erfolgt sei. Insgesamt habe diese keine Bedeutung. Das Maß der Mitunternehmerinitiative und des Mitunternehmerrisikos der Beigeladenen sei so gering gewesen, dass sie nicht als Mitunternehmerin anzusehen sei.

Demgegenüber vertrat das beklagte Finanzamt die Auffassung, dass nach ständiger Rechtsprechung nur natürliche Personen die Merkmale einer Freiberuflichkeit erfüllen könnten, denn prägend seien die persönliche Berufsqualifikation und die persönliche berufsbezogene Betätigung. Dies gelte bei gesamthänderisch verbundenen Personen für jeden Gesellschafter. Die GmbH habe die Anforderungen an die Freiberuflichkeit ihrerseits nicht erfüllt. Sie sei einem Berufsfremden gleichgestellt.

Finanzgericht bestätigt Umqualifikation der Einkünfte durch das Finanzamt

Das Finanzgericht ist im Ergebnis voll und ganz der Ansicht der Finanzverwaltung gefolgt. Demnach kommt es zu einer Umqualifikation der Einkünfte bei der Beteiligung einer GmbH an einer Freiberuflerpersonengesellschaft. Auf die Art der Beteiligung kommt es demnach nicht an. Hierzu führt das FG dann im Kern aus:

„Eine Personengesellschaft wie die Klägerin entfaltet nur dann eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs i.S. von § ESTG § 18 EStG darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH Urteil vom 4.7.2007 BFH Aktenzeichen VIIIR7705 VIII R 77/05, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2008, 53). Die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Das Handeln der Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit und damit das Handeln der Gesellschaft darf deshalb kein Element einer nicht freiberuflichen Tätigkeit ihrer Gesellschafter enthalten. Demgegenüber konnte die Komplementär-GmbH der Klägerin nur gewerblich handeln und hat deshalb die Klägerin mit diesem Element der nicht freiberuflichen Tätigkeit gewerblich “infiziert“.“

Hierbei ist es dann auch ohne Bedeutung, wenn die GmbH als Steuerberatungsgesellschaft auftritt und somit nicht berufsfremd ist. Entscheidend sei vielmehr, dass die GmbH gemäß § 8 Abs. 2 KStG in vollem Umfang Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt. Sie könne daher keine freiberuflichen Einkünfte beziehen, selbst wenn sie, wie hier, durch ihre Organe der Art nach ausschließlich freiberuflich tätig ist und sowohl diese als auch sämtliche Gesellschafter die persönliche Qualifikation für eine freiberufliche Tätigkeit besitzen.

Vorsicht bei der Wahl der passenden Gesellschaftsform

Das Gericht hat Zulassung zur Revision zugelassen. Das Verfahren ist zwischenzeitlich beim BFH unter dem Aktenzeichen VIII R 31/20 anhängig.

Die Beteiligung einer GmbH kann aus unterschiedlichen Gründen zu einer Umqualifikation der Einkünfte führen. In ähnlich gelagerten Fallkonstellationen ist von einer solchen Beteiligung bis auf Weiteres abzuraten. Haftungsbeschränkungen können gegebenenfalls durch alternative Gesellschaftsformen erreicht werden.